媒體視野 | ESG報告鑒證國際發(fā)展趨勢與建議

       編者按：近日，信永中和合伙人王霞在《中國注冊會(huì )計師》雜志發(fā)表ESG報告鑒證國際發(fā)展趨勢與建議的專(zhuān)業(yè)洞見(jiàn)?，F全文轉發(fā)，以饗讀者。

       摘要

       為提高可持續報告可信度，越來(lái)越多的企業(yè)主動(dòng)尋求獨立第三方機構對其ESG報告進(jìn)行鑒證。同時(shí)， 歐盟、美國法令或規定提出強制鑒證要求，國際可持續鑒證準則也在制訂過(guò)程中，國際證監會(huì )組織 （IOSCO）明確提出鑒證是ESG報告生態(tài)重要組成部分。結合我國ESG實(shí)踐及面臨的國內外環(huán)境，本 文建議，為促進(jìn)我國可持續發(fā)展和高質(zhì)量的發(fā)展目標，盡快引入可持續發(fā)展報告強制鑒證機制。

       一、引言

       目前，全球統一及部分國家或地區的可持續信息披露標準正處于加速制定和規范中。而“洗綠”“漂綠”等問(wèn)題顯現，ESG披露信息的完整性、可比性和可靠性等質(zhì)量問(wèn)題已成為利益相關(guān)方關(guān)注的焦點(diǎn)，ESG信息披露鑒證框架也正加速形成。與此同時(shí)，ESG對全球經(jīng)貿格局的影響也逐步顯現。2023年4月25日，歐盟理事會(huì )正式通過(guò)碳邊境調節機制（Carbon Border Adjustment Mechanism,CBAM）規則法案，也被稱(chēng)為碳邊境稅或碳關(guān)稅，簡(jiǎn)單而言就是通過(guò)CBAM對同量的碳排放在歐盟領(lǐng)域內外的價(jià)格差異進(jìn)行調整。作為全球首個(gè)對進(jìn)口商品的碳含量征稅的立法，其他國家也可能會(huì )逐步效仿。我國是歐盟的主要貿易伙伴之一，CBAM帶來(lái)的影響不可忽視。

       我國作為《巴黎協(xié)議》的簽署國，2020年9月已宣布“3060”雙碳目標。二十大報告指出高質(zhì)量發(fā)展是全面建設社會(huì )主義現代化國家的首要任務(wù)，提出“堅持可持續發(fā)展”、“積極穩妥推進(jìn)碳達峰碳中和”等一系列重要發(fā)展理念，與ESG的核心理念高度契合。但我國ESG發(fā)展起步晚，投資、實(shí)踐、披露、評價(jià)等都處于初期階段。我國如何加快建立ESG生態(tài)體系，將ESG理念落到實(shí)處，促進(jìn)ESG超速發(fā)展，在國際發(fā)展與競爭中取得主動(dòng)權，顯得非常關(guān)鍵和迫切。

       目前我國多位知名教授如黃世忠、王鵬程等，紛紛呼吁加快可持續發(fā)展披露準則體系建設。本文重點(diǎn)從ESG鑒證角度，通過(guò)分析ESG報告鑒證國際發(fā)展和監管趨勢，結合我國現狀,建議盡快引入強制鑒證機制，以推進(jìn)ESG報告生態(tài)體系良性建設，促進(jìn)企業(yè)ESG快速發(fā)展，推動(dòng)國家可持續發(fā)展戰略落地。

       二、全球ESG信息鑒證發(fā)展現狀分析

       2023年2月，國際會(huì )計師聯(lián)合會(huì )（IFAC）與國際注冊專(zhuān)業(yè)會(huì )計師公會(huì )(AICPA® & CIMA®)聯(lián)合發(fā)布最新《可持續信息披露和鑒證狀況：2019—2021年趨勢與分析》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“IFAC調查報告”）。根據IFAC調查報告，國際可持續發(fā)展信息披露及其鑒證呈現如下特征或趨勢。

       （一）高市值企業(yè)ESG第三方鑒證逐步上升，我國比例相對偏低

       在調查的21個(gè)司法管轄區截至2022年3月最高市值的1350家公司中，2021年95%的公司通過(guò)綜合報告、年度報告或獨立報告的形式披露了可持續相關(guān)信息,其中64%進(jìn)行了一定程度鑒證，而2019年上述比例分別為91%和51%，第三方鑒證比例大幅上升。按國家或地區統計的2019-2021年國際可持續發(fā)展信息鑒證狀況見(jiàn)表1。

 

表1 2019-2021年國際可持續發(fā)展信息鑒證狀況統計

       從IFAC調查的21個(gè)國家和地區來(lái)看，美國、歐盟、英國及韓國等國家或地區的市值最大公司可持續信息鑒證比例均達到80%以上，而在我國，大陸市值前100和香港市值前50的公司中2021年進(jìn)行鑒證的比例分別為37%和52%，明顯低于全球平均水平，僅高于三個(gè)國家（阿根廷、沙特阿拉伯和印度尼西亞）。具體見(jiàn)圖1。

 

圖1按司法管轄區域劃分提供可持續信息鑒證的狀況

       數據來(lái)源：IFAC、AICPA&CIMA于2023年2月聯(lián)合發(fā)布的《可持續發(fā)展信息披露和鑒證狀況：2019—2021年趨勢與分析》。

       （二）鑒證提供方呈現不同特征，會(huì )計師事務(wù)所特征明顯

       IFAC調查報告顯示，2021年審查的ESG相關(guān)鑒證報告中，57%由會(huì )計師事務(wù)所提供，43%由其他5類(lèi)服務(wù)商提供，包括驗證機構、咨詢(xún)機構、工程機構等，呈現如下特征：

       1.鑒證提供方結構差異顯著(zhù)。歐盟國家（如法國、德國、意大利、西班牙）ESG信息鑒證相當普遍，接近100%，其中由會(huì )計師事務(wù)所提供鑒證的比例高達96%以上，幾乎均由法定審計師提供。相比較而言，美國、英國、韓國、中國香港等鑒證比例及由事務(wù)所提供鑒證的比例相對較低。

       2.采用的鑒證標準差異顯著(zhù)?？傮w上70%的項目鑒證采用了國際審計與鑒證準則理事會(huì )（IAASB）發(fā)布的ISAE 3000準則,其中95%的會(huì )計師事務(wù)所均采用ISAE 3000。其他鑒證提供方中38%采用ISAE 3000標準，其余則采用多種不同鑒證標準，包括AA 1000、ISO 14064等。

       3.職業(yè)道德方面差異顯著(zhù)。會(huì )計師事務(wù)所提供的鑒證中，93%的事務(wù)所適用IESBA職業(yè)道德（含獨立性）準則；而其他鑒證提供方中僅16%參考了IESBA職業(yè)道德準則，12%參考了其他職業(yè)道德標準，其余70%以上未提及遵循任何職業(yè)道德標準。

       4.質(zhì)量控制標準差異顯著(zhù)。91%的事務(wù)所提供鑒證項目中，均表述遵循了IAASB制定的國際質(zhì)量控制準則(ISQC 1)要求，其他鑒證提供方僅30%表述其參考了ISQC 1，大部分未提及遵循或參考任何質(zhì)量控制規范。

       5.鑒證信息的全面程度差異顯著(zhù)。事務(wù)所提供鑒證項目中，鑒證所涉及的ESG主題信息最廣泛，其中在溫室氣體、其他環(huán)境因素、社會(huì )、治理四個(gè)類(lèi)別中均提供信息鑒證的項目占比64%。其他鑒證提供方提供鑒證涵蓋四類(lèi)主題的比例僅為27%，較常見(jiàn)的是某一機構僅對其中某一主題（比如溫室氣體、生物多樣性或水資源等）相關(guān)指標提供鑒證。

       6.提供鑒證意見(jiàn)類(lèi)型差異顯著(zhù)。會(huì )計師事務(wù)所提供鑒證的項目中，97%根據ISAE 3000提供有限保證，僅2%提供合理保證。其他鑒證提供方中58%提供有限保證，22%提供中等程度保證，15%提供合理保證。相比而言，會(huì )計師事務(wù)所提供意見(jiàn)類(lèi)型更為謹慎。

       相比較而言，會(huì )計師事務(wù)所長(cháng)期在遵循嚴格而成體系的職業(yè)道德（含獨立性）準則、質(zhì)量管理準則、審計執業(yè)準則、各方強監管的體系下執業(yè)，提供的鑒證更能保證ESG信息披露的可靠性。

       三、國際ESG鑒證監管趨勢及對我國影響的分析

       隨著(zhù)ESG高速發(fā)展，從歐盟到美國以及國際組織，全球ESG監管推動(dòng)正在代替行業(yè)自治，不斷嚴格和細化ESG披露標準，使其逐漸從“自愿”走向“強制”。我國企業(yè)加快ESG實(shí)踐和建設步伐，提升ESG信息披露質(zhì)量與能力，已顯得相當緊迫。

       （一）歐盟可持續發(fā)展報告強制鑒證機制

       2022年11月28日，歐盟理事會(huì )正式通過(guò)《企業(yè)可持續發(fā)展報告指令》（CSRD），取代于2014年10月發(fā)布的《非財務(wù)報告指令》（NFRD），成為歐盟ESG信息披露核心法規。其核心內容包括：

       1.強制披露要求。CSRD要求企業(yè)依據歐洲財務(wù)報告咨詢(xún)小組（EFRAG）制定的歐洲可持續發(fā)展報告準則（ESRS）披露，企業(yè)提交的報告中不僅要闡述企業(yè)如何進(jìn)行可持續性發(fā)展，還需說(shuō)明可持續發(fā)展的要求如何影響了企業(yè)的績(jì)效和發(fā)展，即采用影響重要性（企業(yè)對人和環(huán)境的影響）和財務(wù)重要性（可持續性風(fēng)險和機遇）雙重重要性原則。

       2.強制鑒證要求。CSRD正式引入強制第三方獨立鑒證機制，要求適用CSRD的公司必須對報告的可持續發(fā)展信息尋求有限保證，并在以后階段轉向合理保證。具體而言，歐盟委員會(huì )必須通過(guò)立法規定有限保證標準（2026年10月1日），之后進(jìn)一步立法規定合理保證標準（2028年10月1日）。對ESG報告提供的鑒證服務(wù)必須來(lái)自經(jīng)認可的獨立審計師或其他鑒證機構，以確?？沙掷m發(fā)展信息符合歐盟已通過(guò)的認證標準。

       3.適用企業(yè)范圍。CSRD適用企業(yè)包括：（1）所有證券在歐盟監管市場(chǎng)上市的企業(yè)（上市的微型企業(yè)除外）；（2）滿(mǎn)足任意以下兩項標準的所有歐盟“大型企業(yè)”（無(wú)論是否上市）：?jiǎn)T工人數250名以上、凈營(yíng)業(yè)額4000萬(wàn)歐元以上或者資產(chǎn)總額2000萬(wàn)歐元以上；（3）所有在歐盟凈營(yíng)業(yè)額1.5億歐元以上，且在歐盟至少有一家子公司或分支機構的非歐盟公司。

       4.分階段推進(jìn)。CSRD具體分四個(gè)階段分步推進(jìn)，實(shí)施時(shí)間見(jiàn)表2。

 

表2 CSRD四階段時(shí)間表

       由上可見(jiàn)，CSRD雖然只是歐盟立法，但將產(chǎn)生很大的外溢效應。在歐盟碳邊境調節機制（CBAM）和CSRD的雙重加持下，鑒于中歐經(jīng)貿關(guān)系的緊密程度，相當數量的中國企業(yè)需要高度重視并積極應對，比如在歐盟上市或發(fā)債的中國公司、在歐中國企業(yè)、歐盟在中國子公司、歐盟供應鏈上下游的中國企業(yè)、接受歐盟企業(yè)投資的中國企業(yè)、與歐盟存在出口貿易的企業(yè)等等。企業(yè)需將ESG納入長(cháng)期愿景和戰略中，加快提升ESG管理水平，設定ESG目標并制定實(shí)施計劃，推動(dòng)企業(yè)綠色低碳轉型發(fā)展。

       此外，不同于目前國內針對企業(yè)較為寬泛的ESG信息披露要求，CSRD需要企業(yè)從內而外、自上而下推動(dòng)可持續發(fā)展，將其納入企業(yè)的戰略發(fā)展、商業(yè)模式、運營(yíng)管理、風(fēng)險管控、上下游供應鏈等各個(gè)環(huán)節。因此CSRD可為我國推動(dòng)ESG發(fā)展提供重要借鑒。

       （二）美國證監會(huì )（SEC）就氣候信息披露引入獨立鑒證機制

       2022年3月21日，美國證券交易委員會(huì )(SEC)發(fā)布《加強和規范投資者氣候相關(guān)信息的披露草案》（The Enhancement and Standardization of Climate-Related Disclosures for Investors，以下簡(jiǎn)稱(chēng)《草案》）， 從非財務(wù)和財務(wù)兩個(gè)方面對在美上市公司溫室氣體排放和氣候變化相關(guān)風(fēng)險的信息披露提出要求，包括披露注冊人董事會(huì )和管理層如何監督和管理氣候相關(guān)風(fēng)險，披露與氣候相關(guān)的影響、目標、指標和過(guò)渡計劃等。

       針對加速申報人和大型加速申報人，需針對披露范圍1和范圍2排放信息提供第三方獨立鑒證報告，并逐漸由有限保證過(guò)渡到合理保證。

       上述SEC草案適用于按照美國《1933年證券法》、美國《1934年證券交易法》提交表格S-1、F-1、S-3、F-3、S-4、F-4、S11、10-K和20-F的所有上市公司。這意味著(zhù)草案不僅覆蓋美國本土上市公司，還將影響所有在美上市的其他各國企業(yè)。目前，在美上市的中國企業(yè)大約有260家，其中不乏眾多行業(yè)頭部企業(yè)。這些中國企業(yè)應如何提前準備以符合上述要求，將是一個(gè)挑戰。

       （三）國際可持續發(fā)展信息鑒證準則正加速形成

       目前IAASB正緊鑼密鼓地制定可持續報告總體鑒證準則——《可持續鑒證準則(ISSA 5000)）：可持續鑒證業(yè)務(wù)的一般要求》，以支持對與可持續發(fā)展有關(guān)的公司報告的鑒證。與此同時(shí)，國際會(huì )計師職業(yè)道德準則理事會(huì )（IESBA）正在制定支持可持續信息鑒證相應的職業(yè)道德（包括獨立性）標準。這兩項準則目標是在2024年底前最終發(fā)布。

       全球統一的可持續信息披露準則及相應鑒證準則的制定已逐漸明朗。根據鑒證準則制定思路，關(guān)于鑒證服務(wù)機構雖未限定于會(huì )計師事務(wù)所（具體將由各司法管轄區規范），但要求提供鑒證的服務(wù)機構必須遵循IAASB發(fā)布的會(huì )計師事務(wù)所質(zhì)量管理準則（ISQM 1）和IESBA發(fā)布的職業(yè)道德（包含獨立性）準則要求。

       （四）國際證監會(huì )積極倡導和推動(dòng)ESG鑒證實(shí)施

       作為全球資本市場(chǎng)監管機構組成的國際證監會(huì )組織（IOSCO），是國際可持續發(fā)展信息披露準則及鑒證準則的推動(dòng)者。2022年9月15日，國際證監會(huì )組織（IOSCO）發(fā)布公開(kāi)聲明支持IAASB和IESBA相關(guān)工作，指出這將有助于推動(dòng)ESG鑒證從有限保證到合理保證，增強可持續相關(guān)信息的一致性、可比性和可靠性，增強資本市場(chǎng)對可持續相關(guān)信息質(zhì)量的信任。在2022年11月9日第27屆聯(lián)合國氣候大會(huì )（COP27）上，IOSCO表示其已為可持續發(fā)展信息披露準則及鑒證準則在2024年底使用做好準備。

       2023年3月IOSCO發(fā)布《關(guān)于為可持續發(fā)展相關(guān)的公司報告制定全球鑒證框架的國際工作報告》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《工作報告》）指出，通過(guò)對整個(gè)生態(tài)系統利益相關(guān)者實(shí)況調查，IOSCO發(fā)現投資者對可持續發(fā)展相關(guān)信息的高質(zhì)量鑒證需求日益增長(cháng)。投資者強調了全球實(shí)施一致和可比的鑒證和職業(yè)道德 （包括獨立性）準則的重要性。IOSCO明確提出鑒證是可持續發(fā)展報告生態(tài)體系的重要組成部分，鼓勵發(fā)行方提交第三方獨立鑒證，并鼓勵鑒證提供方考慮公司報告敘述部分中與可持續發(fā)展有關(guān)的信息與財務(wù)報表之間的聯(lián)系。

       四、在我國引入ESG鑒證機制的思考與建議

       可持續發(fā)展相關(guān)的高質(zhì)量信息是投資者作出企業(yè)價(jià)值判斷及投資決策的依據，也是各國推動(dòng)可持續發(fā)展的重要基礎，而高質(zhì)量的信息披露離不開(kāi)高質(zhì)量鑒證。根據IFAC調查報告，被調查的中國市值前100的上市公司ESG報告提供一定程度鑒證的比例都遠低于全球平均水平。根據中國上市公司協(xié)會(huì )相關(guān)數據，2021年A股市場(chǎng)共有1412家上市公司披露了ESG相關(guān)報告，占所有A股上市公司的30%，但經(jīng)過(guò)鑒證的僅54家，占比3.8%。從前文所述國際趨勢來(lái)看，在國際組織、不同國家或區域及投資者的共同推動(dòng)下，ESG鑒證將逐步從自主走向強制，我國將如何應對也應提上議事日程。

       （一）建議加快引入ESG報告強制鑒證機制

       我國ESG自主鑒證比例非常低，結合國際ESG鑒證發(fā)展及各國監管趨勢，為促進(jìn)我國雙碳目標及可持續發(fā)展戰略，引入ESG強制鑒證已顯得非常緊迫。

       1.我國企業(yè)參與國際競爭的戰略需要。歐盟和美國等已紛紛出臺可持續發(fā)展強制披露和強制鑒證的規定，這些規定均會(huì )產(chǎn)生外溢效應，我國企業(yè)參與國際資本市場(chǎng)或國際貿易的企業(yè)也將受到影響。為加大我國企業(yè)在國際上的競爭力，必須加速推進(jìn)ESG實(shí)踐、ESG信息披露及鑒證，擺脫被動(dòng)局面。

       2.推進(jìn)企業(yè)ESG實(shí)踐和高質(zhì)量發(fā)展的需要。ESG理念與我國高質(zhì)量發(fā)展戰略高度契合。但我國ESG發(fā)展歷史較短，對于企業(yè)而言，一方面如果披露不是強制的，且缺乏第三方鑒證約束，ESG實(shí)踐和轉型進(jìn)程會(huì )非常緩慢；另一方面，ESG涉及范圍廣泛，需要建立從上到下、從內到外地系統性規劃和搭建ESG實(shí)踐及報告體系，對于每一單獨企業(yè)主體而言，短期內運行到位很困難，需要通過(guò)第三方獨立專(zhuān)業(yè)機構鑒證推動(dòng)。倘若任由市場(chǎng)自然發(fā)展，勢必需要經(jīng)歷相當漫長(cháng)的時(shí)間。然而，鑒于目前面臨的國際形勢和國家雙碳目標，已經(jīng)到了必須立刻采取行動(dòng)的時(shí)刻。若此，強制模式可能是一個(gè)更好選擇。

       3.提升信息披露質(zhì)量和可靠性的需要。如果披露和鑒證不是強制性的，企業(yè)ESG信息披露質(zhì)量將很難提高。ESG戰略發(fā)展及ESG信息披露體系建設，均將是一項系統化工程，需要整體生態(tài)建設才能系統性提升，比如溫室氣體排放范圍1、范圍2和范圍3的信息披露及減排目標測量統計等。我國資本市場(chǎng)已全面實(shí)行注冊制，以信息披露為中心，將選擇權交給市場(chǎng)，需要通過(guò)投資引導資源配置，正如財務(wù)信息披露質(zhì)量一樣，因此包括第三方鑒證在內的監督體系建設必不可少。

       4.我國ESG推行強制鑒證已具備一定基礎。一是國家高度重視ESG，推進(jìn)雙碳目標過(guò)程中，各部委及各監管機構均紛紛出臺相應行業(yè)標準或信息披露要求，雖暫未形成全國統一的系統性規范，但已存在一定制度基礎。二是我國A股上市公司已在逐步推行和實(shí)施ESG，A股30%以上的上市公司已采用國際或國內現有標準進(jìn)行披露，ESG信息披露已具備一定實(shí)務(wù)基礎。三是雖然目前國內統一的ESG信息披露準則暫未制定，但現階段可鼓勵企業(yè)選擇現有國際國內標準披露，促進(jìn)企業(yè)加深ESG實(shí)踐，在形成大量實(shí)務(wù)經(jīng)驗基礎上制定我國統一的準則，可能更能促進(jìn)準則制定的科學(xué)合理性。四是《中國注冊會(huì )計師其他鑒證業(yè)務(wù)準則3101號——歷史財務(wù)信息審計或審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“3101號準則”）為現階段ESG鑒證業(yè)務(wù)提供了原則性基礎，通過(guò)實(shí)踐將更有助于新的ESG鑒證框架的制訂和完善。

       目前，國企及上市公司ESG信息披露比例相對較高，主要由于國資委和證監會(huì )、交易所等相應要求，如果出臺強制鑒證政策性規定，ESG鑒證比例將大幅上升。國外政策發(fā)布往往提供過(guò)渡期，我國也可以設定分階段實(shí)施計劃，引導市場(chǎng)主體提前準備，督促企業(yè)加快ESG治理和管理體系建設，促進(jìn)ESG實(shí)踐落地。

       （二）盡快明確統一的ESG鑒證服務(wù)機構

       為加速推進(jìn)ESG鑒證業(yè)務(wù)，促進(jìn)企業(yè)ESG管理和報告體系建立，提高鑒證效率及鑒證效果，降低不必要的惡性競爭，建議政策明確要求由會(huì )計師事務(wù)所作為ESG報告鑒證服務(wù)機構。

       1.會(huì )計師事務(wù)所在鑒證領(lǐng)域具有顯著(zhù)優(yōu)勢。如前文IFAC調查報告，2021年審查的ESG相關(guān)鑒證報告中，57%由會(huì )計師事務(wù)所提供，其他由5類(lèi)其他服務(wù)商提供，不同國家差異顯著(zhù)，而在ESG發(fā)展走在最前列的歐盟，由法定審計師提供鑒證的比例幾乎在90%以上。據前文分析，會(huì )計師事務(wù)所提供的ESG鑒證特征顯著(zhù)，包括職業(yè)道德、質(zhì)量管理體系、覆蓋ESG主題全面性、執行鑒證準則和標準的統一性、提供鑒證意見(jiàn)謹慎性等，而這些方面是確保通過(guò)鑒證提升企業(yè)ESG信息披露質(zhì)量和可靠性的關(guān)鍵，也是呼吁ESG信息披露需要第三方鑒證的核心所在。

       2.會(huì )計師事務(wù)所已建成相對成熟的鑒證服務(wù)體系。我國會(huì )計師事務(wù)所發(fā)展幾十年，受到國家、主管部門(mén)、監管機構等高度重視、大力培養和嚴格監管，注冊會(huì )計師行業(yè)已形成為審計鑒證服務(wù)而建立的事務(wù)所治理文化、組織管理體系、質(zhì)量管理體系、審計方法論體系、IT管理和審計作業(yè)系統、專(zhuān)業(yè)知識庫體系、專(zhuān)業(yè)人才培養體系、監管監督體系等等，成長(cháng)為國家高質(zhì)量發(fā)展的重要專(zhuān)業(yè)力量，是具有鑒證服務(wù)能力的專(zhuān)業(yè)機構。在ESG相關(guān)準則和鑒證規則明晰的前提下，也將具備ESG鑒證專(zhuān)業(yè)勝任能力。注冊會(huì )計師將遵循《中國注冊會(huì )計師審計準則第1421號——利用專(zhuān)家的工作》（“1421號準則”）規定，評估自身專(zhuān)業(yè)勝任能力，判斷是否需要利用專(zhuān)家的工作，并執行獨立程序評估專(zhuān)家工作是否足以實(shí)現審計目的等。鑒于ESG涉及主題領(lǐng)域廣泛，不可能存在任何一家專(zhuān)業(yè)機構能覆蓋所有專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域，而會(huì )計師事務(wù)所在利用其他專(zhuān)家工作的規則體系和執業(yè)經(jīng)驗下，在該方面將具有優(yōu)勢。

       3.由審計師提供鑒證將更能促進(jìn)企業(yè)ESG轉型和高質(zhì)量發(fā)展。會(huì )計師事務(wù)所提供鑒證不僅將促進(jìn)企業(yè)提高ESG信息披露質(zhì)量，也將促進(jìn)企業(yè)迅速行動(dòng)，將ESG理念落到實(shí)處，并通過(guò)發(fā)現問(wèn)題推動(dòng)持續改善，促進(jìn)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。一是在財務(wù)和風(fēng)險領(lǐng)域提供專(zhuān)業(yè)見(jiàn)解，促進(jìn)企業(yè)積極應對氣候變化在內ESG風(fēng)險和機遇相關(guān)財務(wù)影響評估與披露，促進(jìn)企業(yè)ESG轉型。同時(shí)，保持可持續信息披露與傳統財務(wù)報告協(xié)同，促進(jìn)披露信息數據關(guān)聯(lián)匹配和同步高質(zhì)量披露，有助于財務(wù)報表使用者判斷和決策。二是通過(guò)財務(wù)報表、內部控制及ESG鑒證等專(zhuān)業(yè)服務(wù)，促進(jìn)上市公司ESG相關(guān)治理、戰略、風(fēng)險管理、指標和目標等流程梳理以及體系完善，督促企業(yè)根據ESG實(shí)踐理清披露框架，反過(guò)來(lái)促進(jìn)企業(yè)ESG落地實(shí)施，促進(jìn)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。三是ESG報告與財務(wù)報表高質(zhì)量鑒證，涉及大量重復性工作，比如對于治理層和企業(yè)文化、全方面內部控制、業(yè)務(wù)模式和流程、業(yè)績(jì)目標實(shí)現、IT系統、ESG財務(wù)報表影響的了解評估等。如為同一家機構提供鑒證，將會(huì )大幅降低重復工作、提高效率，同時(shí)也會(huì )加強對被鑒證對象更全面和深入的了解，從而提高鑒證質(zhì)量。

       4.明確鑒證提供方將有利于加快市場(chǎng)鑒證能力建設。一方面，從行業(yè)建設而言，根據財務(wù)報表審計領(lǐng)域經(jīng)驗，行業(yè)的建立、發(fā)展、壯大和規范是一項長(cháng)期、系統且需持續完善的系統性工程，如將ESG鑒證納入其他鑒證提供方，其行業(yè)監管體系建設無(wú)疑是一項新的巨大工程。另一方面，如果市場(chǎng)參與者缺乏統一規范且參差不齊，將導致市場(chǎng)混亂、惡性競爭、劣幣驅逐良幣等現象，不利于發(fā)揮鑒證促進(jìn)ESG信息披露的作用，只會(huì )加大執行成本、降低效率。明確鑒證提供方，也將有利于促進(jìn)會(huì )計師事務(wù)所提前應對和準備，加快ESG領(lǐng)域的專(zhuān)業(yè)力量建設。

       （三）推動(dòng)形成ESG報告生態(tài)體系

       1.ESG鑒證準則制定和建設。目前IAASB在國際組織和社會(huì )各界的呼吁下，正在加速制定可持續發(fā)展信息鑒證準則。我國審計準則與國際審計準則動(dòng)態(tài)趨同，可參考同步起草制定。對于鑒證準則制定中的難點(diǎn)領(lǐng)域，建議充分考慮我國國情。一是關(guān)于提供鑒證范圍是否包含敘述性和前瞻性信息事項。為切實(shí)發(fā)揮鑒證對ESG發(fā)展及雙碳目標的促進(jìn)作用，可探索界定可以提供鑒證敘述性和前瞻性的信息領(lǐng)域，明確僅對可鑒證信息進(jìn)行鑒證，比如設定的雙碳目標無(wú)法鑒證，但針對設定目標的依據以及目標的完成情況等可以提供鑒證；二是ESG涉及主題廣泛，應考慮以全面性還是優(yōu)先性為主。比如是先以氣候為主，逐步過(guò)渡到其他主題領(lǐng)域，還是要求在全面鑒證的基礎上持續完善，即初期視企業(yè)具體情況而定，但政策層面制定實(shí)現全面鑒證的時(shí)間表，并引入安全港機制，避免企業(yè)在ESG發(fā)展過(guò)程中顧此失彼；三是提供鑒證意見(jiàn)時(shí)，應結合現實(shí)難度并確保鑒證意見(jiàn)的客觀(guān)公允，可從有限保證逐步過(guò)渡到合理保證，但應制定明確可行的實(shí)施時(shí)間表；四是遵循信息披露準則。預期我國全套完整的可持續信息披露準則制定尚需一個(gè)過(guò)程，可先基于企業(yè)所采用的ESG信息披露標準進(jìn)行鑒證，并隨著(zhù)披露準則完善而逐步調整。

       2.引導企業(yè)提升ESG理念，切實(shí)推進(jìn)可持續發(fā)展戰略實(shí)施。目前大部分企業(yè)并未真正建立ESG和可持續理念，僅將ESG信息披露作為一項合規性工作，或作為企業(yè)一項品牌宣傳工作。我國“雙碳目標”及可持續發(fā)展在很大程度上取決于企業(yè)微觀(guān)主體ESG的實(shí)施，企業(yè)ESG實(shí)踐落地是參與國際競爭和實(shí)現未來(lái)可持續發(fā)展的關(guān)鍵。應采取政策措施，引導企業(yè)加快建立ESG管理體系，將ESG融入業(yè)務(wù)發(fā)展戰略，積極主動(dòng)地分階段、分步驟地推進(jìn)ESG實(shí)踐落地，包括建立并持續完善企業(yè)治理結構、建設企業(yè)自身的風(fēng)險系統、建立ESG對標工作機制、建立ESG相關(guān)風(fēng)險與機遇的戰略及目標、通過(guò)技術(shù)創(chuàng )新與突破促進(jìn)可持續轉型發(fā)展等，從根本上打造具有中國企業(yè)特色的可持續競爭力。

       3.加強會(huì )計師事務(wù)所ESG鑒證專(zhuān)業(yè)服務(wù)能力建設。ESG信息披露不僅包括環(huán)境、社會(huì )及治理責任領(lǐng)域的從治理到戰略、從目標到風(fēng)險和業(yè)績(jì)衡量等領(lǐng)域的定性信息，還包括多主題領(lǐng)域指標和數據，涉及大量行業(yè)專(zhuān)業(yè)標準指標體系，比如溫室氣體排放、水資源管理、生物多樣性、能源管理、碳中和與碳減排、碳捕捉與碳抵消、碳定價(jià)、職業(yè)健康與安全生產(chǎn)、食品安全、數據安全、供應鏈管理等，即使可以利用其他專(zhuān)家工作，但會(huì )計師事務(wù)所仍應建設相應的專(zhuān)業(yè)力量，積極培養各細分行業(yè)的專(zhuān)家，更好地提供高質(zhì)量的可持續發(fā)展信息鑒證服務(wù)。

       4.大力培育高端咨詢(xún)及特定領(lǐng)域專(zhuān)業(yè)機構及專(zhuān)家力量。ESG是一個(gè)龐大的生態(tài)體系，涉及多個(gè)主題、多個(gè)行業(yè)。無(wú)論是從推動(dòng)企業(yè)ESG實(shí)質(zhì)性發(fā)展，還是從ESG高質(zhì)量信息披露角度，都需要整體架構并系統性推進(jìn)。高端咨詢(xún)行業(yè)將促進(jìn)企業(yè)更快建立ESG策略及管理系統，而特定行業(yè)或特定領(lǐng)域的專(zhuān)業(yè)機構、專(zhuān)家能促進(jìn)企業(yè)技術(shù)落地。培育相應專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域專(zhuān)家，包括ESG戰略咨詢(xún)領(lǐng)域、各行業(yè)各主題核心技術(shù)領(lǐng)域的專(zhuān)家，能夠幫助企業(yè)建設ESG管理體系，攻克技術(shù)難題，真正實(shí)現創(chuàng )新轉型，促進(jìn)企業(yè)高質(zhì)量的信息披露，以共同持續推動(dòng)企業(yè)可持續發(fā)展和國家經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展。